【税务机关】完善强效有序与利国惠民与的税收征管制度

　　目前，国家税务总局会同财政部发布《税收征收管理法（修订征求建议稿）》（下称《意见稿》），并用为期30天的时间向社会公众公开征求建议。通览《意见稿》全文，虽然很多更改之处都是“技术性调整”，但小修小改却造成重大变化，本质变化不多却隐藏关键性诉求。尤其是从引导诚信纳税、增进主动遵从、提升打击涉税违法精准度、规范税务执法行为和保护纳税人合法权益、减轻纳税人办税负担等角度审视，《意见稿》在营造更加规范有序、公平竞争的税收营商环境方面迈出了令人欣喜的步伐。

　　细微之处见真章

　　《税收征管法》是我国税收法律体系中法律层级最高的程序法。该法于1992年正式颁发实施，后经历了2001年的大幅修订与2015年的小幅调整。相比前两次更改，在仍然保存了由总则、税务管理、税款征收、税务检查、法律责任和附则六大部分的总体框架的条件下，本次《意见稿》更改之处达73条。这样，相对于先前版本的94条，《意见稿》合计有106个条款。甭管是删除还是添加，都贯彻了因时因势而变的基本规则，也从中可以看到细微之处见真章的用心与功力。

　　首先，《意见稿》裁剪了不达时宜的有关概念与表述。其中，“农业税”已经取消近20年，继续存续于税法之中已经没有任何意义。这时，国家税务局和地方税务局合并已经有6年之久，《意见稿》于是将国地税机构的表述调整为统一的税务机关。另外，“五证合一”（营业执照、组织机构代码证、税务登记证、社会保险登记证和统计登记证统一整合为一张营业执照）也已超十年时间，继续在税法中保存税务登记证已无必要。不仅如此，为了规范税务执法行为，《意见稿》删掉了税务机关给扣缴义务人代扣、代收手续费的条款，同时去掉了税务机关根据规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费的规定。

　　其次，《意见稿》根据新形势做出了精准化增补。其中，适应新经济新业态，《意见稿》将电子商务平台和其它网络交易平台并入税收监察管理范围，要求平台经营者根据规定报送平台涉税信息并配合税务检查。另一方面，策应新税制改革，尤其是考量到汇算清缴和专项附加扣除均涉及税收征管，自然人也和单位一样被并入纳税人与扣缴义务人的范畴。这样，与原来将纳税义务方表述为“从事生产经营的纳税人、扣缴义务人”完全不同，《意见稿》删除了“从事生产经营的”定语，意味着自然人也和企业纳税人、单位扣缴义务人一样，要保存涉税资料并提供相关信息，同时税务机关也可以对自然人进行强制执行。上述两项增补也代表着我国纳税义务主体得到了进一步明确与扩容。

　　再次，《意见稿》依据现行法律作出了对标性调整。其中，与《行政强制法》《药品管理法》《 食品安全 法》和《海关法》等法律中“行政强制措施”表述相一致，《意见稿》将“税收保全”改为“税收强制措施”。同时，与刑法衔接，将“偷税”改为“逃税”，并结合《刑法》和涉税犯罪司法解释，对“不进行纳税申报”条款进行了明确性拆分：已办理设立登记的纳税人发生应税行为且应纳税额较大而不申报的，构成逃税；未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为，或依法不用办理设立登记的纳税人发生应税行为且应纳税额较大，经税务机关通知申报而不申报的，也构成逃税。另外，与《会计法》表述相一致，《意见稿》全文中将“帐”改成了“账”，并且对接《企业所得税法》和《个人所得税法》，将原来仅限定在企业之间的不公允关联交易（转让定价）延伸到企业和自然人之间和自然人和自然人之间。

　　最后，《意见稿》基于避免争议作出了统一性界定。其中，将在行政执行与司法判定中存在较大争议的“税收滞纳金”改名为“税收迟纳金”，并由此认定“税收迟纳金”不是行政强制措施，而是行政征收行为，其征收额度可以超过本金。因此，虽然“迟纳金”仍按日万分之五的比率征收，但可以上不封顶。同时，《意见稿》增加了不收或免收迟纳金的规定，但未设置减收的规定。另一方面，《意见稿》调整了税收优先权的顺位。如果进入破产程序，税收债权根据《破产法》规定的顺位处理；如果没有进入破产程序，则担保债权优先。简言之，纳税人或扣缴义务人未破产时，按《税收征收管理法》处理；破产时，按《破产法》处理。由此，完全消除了执行中的争议难题。

　　造就坚硬的铁管之手

　　如前所述，尽管国地税两家机构已整合多年，但地方政府的“土政策”对税收征管的干扰直到今天仍然存在，而且各地税务机关都有自己的一套税收征管方法，税收管理的条块分割和山头林立的状况若隐若现。《意见稿》为此首先特别强调：“应当依法加强区域间税收执法的统一性和规范性。”同时明确指出：“任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，私自做出税收开征、停征和减税、免税、退税、补税和其它与税收法律、行政法规相抵触的决定。”另外，还指出“国务院税务主管部门应当建立全国统一的核定征收制度”，地方政府“不得向税务机关下达税收收入指标”，并将“不得私自减免税”改为“不得私自办理税收优惠”，从而最大水平地杜绝以各种花样奖励名目所杜撰出来的诸多税收优惠政策。

　　信息管税是当前世界各国税收征管改革的核心内容。发达国家大都通过立法规定了税务部门可以从金融机构获取信息，并与政府其它部门建立信息共享机制。相比之下，我国现行税收征管法对涉税信息报送管理的规定不够健全，税务机关获取涉税信息的渠道较窄，难以满足当前税收征管实践的需求。尤其是随着 数字经济 的迅猛发展，征纳双方信息不同步问题日益凸显，这与新时期税收征管数字化转型的需求和精确执法、精细服务、精准监管和精诚共治的改革要求难以适应。因此，迫切需要完善征管法律制度，拓展税务机关信息获取渠道。为此，《意见稿》对部门间“涉税信息提取与共享”进一步强化，明确规定：“国务院税务主管部门根据税收征收管理工作需要，可以通过国务院公安、金融管理、海关等相关部门查询纳税人的身份、账户、资金往来、进出口等与税收相关的信息，相关部门应当予以配合和协助。”

　　正如近期各大视频平台热播的电视剧《大河之水》所反映的那样，随着经济社会的快速发展，新业态、新模式不断涌现，各种逃税手段也不断翻新，显现出团伙化、跨区域、网络化作案的 势头，隐蔽性日益增强。税收征管面临着诸多严峻挑战。为此，《意见稿》充分扩大了税务机关的征缴权力。首先，赋予了税务机关直接穿透追缴的权力，规定：“纳税人的出资人滥用法人独立地位和出资人有限责任，采取抽逃资金、注销等行径，造成税务机关无法向纳税人追缴其不缴、少缴的税款或多退的税款，事情严峻的，税务机关应当向出资人追缴税款及税款滞纳金。”其次，为税务机关增加了反避税权力，即：“纳税人实施不具有合理商业目的的安排而减少、免去、推迟缴纳税款，或增加、提前退还税款的，税务机关有权进行合理调整”。再次，税务机关获得了对税款是否退还的决定权，即：“省级以上税务机关根据国家相关部门提请或有证据认为，纳税人为获取融资、公司上市、增加业绩、取得资格资质等目的而多申报缴纳税款的，税务机关不予退还”。那些虚增收入为上市而多交税，和上市失败又申请退税的恶意行为将无机可乘。

　　作为强化税务机关权力的重要延伸，《意见稿》中的税务检查权增加了以下内容：一是要求平台和自然人作为新的纳税人或扣缴义务人提供涉税信息的权力；二是到其它部门查询、询问、复制纳税人的财产登记和身份信息的权力。而更为关键的是，税务机关还可以行使阻止出境权，即税务机关可以通知移民管理机构阻止重要涉案人员出境。而且，阻止对象除法定代表人外，企业实际控制人也被新并入其中。另外，旧版《税收征收管理法》将偷税、抗税、骗税的追征期限定为十五年，欠税追征期确定为二十年。而《意见稿》将税务机关的追征期一律调整为无限期。

　　当然，税务机关的执法裁量权其实不是可以无限扩展的。为此，《意见稿》特别要求国务院税务主管部门应当建立健全税务行政处理裁量基准制度，规范行使税务行政处理裁量权。同时强调，税务机关查处税收犯法行为，应当认定事实清晰、证据充分，适用依据正确、程序合法，并依法公平公正进行处理。并且，《意见稿》对税务机关的表现增加了相应的制约性和责罚性规定。例如，对自然人实施强制措施或强制执行，需得到设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，并且明确规定“税务机关对个人实施强制措施和强制执行，不得进入个人住宅”。同时，《意见稿》也明确，对重要涉案人员实施阻止出境务必经省级税务机关批准。即便税务机关有获取涉税信息的权力，《意见稿》也作出了务必保密、限制用途等明确要求。不仅如此，对没有节制的滥用权利违法实施行政强制，致使纳税人的合法权益遭受损失的，除给予相关行为人行政处理外，《意见稿》还要求其承担赔偿责任，甚至依法追究刑事责任。

　　既要力度又要温度

　　根据国家税务总局发布的数据，2024年，税务机关对169名网络主播开展检查，累计查补税款8.99亿元；同期共对2722户加油站开展检查，累计查补税款57.89亿元人民币。另外，该年度全国税务稽查共查处涉嫌虚开骗税企业多达6.18万户。各种通过隐匿、拆分收入和转换收入性质等行径的逃避税行为，偷逃税额巨大，社会影响恶劣，不仅干扰了正常税收秩序，更对广大依法纳税者造成了不公平。对违法者形成强有力的震慑，让应收之税悉数足额进入国库，最有效的措施就是加大对违规者的处罚力度。

　　除了对纳税人、扣缴义务人的轻微犯法行为，如未根据规定办理税务登记、未根据规定向税务机关提供资料与信息等，处以2000元以上1万元以下的罚款外，《意见稿》明确规定：若纳税人或扣缴义务人未报送身份信息和与纳税相关的信息，最高可处以200万元罚款；同时，扣缴义务人若未为经营者、从业人员办理纳税申报，将被处以应扣未扣税款50%以上3倍以下的罚款；另外，未按规定申报造成未缴或少缴税款的，情节较重的，可以处未缴或少缴税款50%以下的罚款；事情严峻的，处未缴或少缴税款50%以上1倍以下的罚款。对于非法印制发票、伪造电子发票的犯法行为，《意见稿》将处罚上限提高到50万元；虚开发票的处罚上限从原有的50万元提高到500万元。特别值得注意的是，《意见稿》增加了“未根据规定安置、使用税控装置，或损毁或私自改动税控装置的，可处5万元以下的罚款；事情严峻的，可处5万元以上50万元以下的罚款”的重要条款。至于那些为纳税人、扣缴义务人提供非法服务的“第叁方”，也将面临未缴、少缴或诈骗税款1倍以下的罚款。作为加大对违规者处罚力度的重要安排，基层税务所可以做出的行政处理额度从之前的最多2000元提高到3000元。

　　当然，不管从立法还是执法角度看，税法不仅仅要利于国，更要惠于民。除更改了工商登记之后三十日内税务登记的条款，规定纳税人只需到市场监管职能部门办理设立登记，而无需再单独办理税务登记外，《意见稿》确立了电子凭据、电子资料的法律效力，打消了社会对电子凭据入账和纳税人报送电子资料合法性的疑虑，并明确要求税务机关不得要求纳税人重复提供信息资料，从而更好地提高了纳税人办税效率，降低了制度性交易成本。另外，基于税务机关的 大数据 风险分析和风险应对给企业造成的诸多不便，如无效风险推送、企业应对风险需支出大量人力、物力与财力等，《意见稿》明确要求税务机关应将监管力量主要配置于税收风险较高的主体、环节、领域，避免对多数无风险纳税人的不必要打扰。

　　最为关键的是，《意见稿》取消了纳税争议“复议前清税”的要求，规定纳税人与税务机关在纳税上发生争议时，可以直接申请行政复议，不再将先缴纳税款或提供纳税担保作为申请行政复议的前置条件。由此更好地保障了纳税主体，尤其是清偿能力确有艰难的纳税人行使行政救济权利，也进一步体现了法治的公平性。这时，坚持税务执法宽严相济、既要有力度又要有温度的基本规则，《意见稿》明确规定，纳税人、扣缴义务人和其它当事人主动纠正税收犯法行为或配合税务机关查处税收犯法行为的，可以视情节从轻、减轻或不予行政处理。而且税务机关须健全守信激励制度，对老实守信的纳税人、扣缴义务人和其它当事人给予便利，并根据国家有关规定实施联合激励。由此可以更好地增进征纳互信合作，提升纳税遵从的主流合规意识。

　　（作者系中国市场学会理事、经济学教授）